1.2 纳税筹划原理

进行纳税筹划，必须严格遵循“三证统一”原理。所谓“三证统一”，就是指会计凭证、法律凭证和税务凭证相互统一，如图1.2-1所示。

图1.2-1 纳税筹划的“三证统一”

进行纳税筹划，一定要保证“三证统一”。法律凭证在降低企业成本中起关键的作用。同时，会计凭证和税务凭证上的数据必须与法律凭证上的数据保持一致，否则企业会面临成本增加的风险。

1.2.1 会计凭证

会计凭证是记录经济业务、明确经济责任、按一定格式编制的据以登记会计账簿的书面证明。会计凭证的主要作用，就是记载经济业务的发生，并明确这个过程中的经济责任，以作为书面证明。

会计凭证又分为记账凭证和原始凭证。所谓原始凭证，是在业务发生之初就要填写的原始书面证明，包括销货发票、款项收据等。记账凭证以原始凭证为根据，作为记入账簿内各个分类账户的书面证明，包括转账凭证、付款凭证、收款凭证等。

1.2.2 法律凭证

法律凭证是用来明确和规范有关当事人权利和义务的重要书面凭证或证据，包括合同、协议、法院判决或裁定书等法律文书和其他各种证书。

在实际经营过程中，企业涉及的土地使用权证、股权转让协议、资产转让（收购）协议、股权收购协议、采购合同、建筑合同等，都是典型的法律凭证。在经济合同签订过程中，法律凭证的使用将会对企业税收成本的控制起到关键作用。正确签订合同并向当地税务主管部门提供各种材料，有利于使企业实现合理纳税筹划。

1.2.3 税务凭证

税务凭证是一种在税法或税收政策性规章上明确相关经济责任的书面证据。税务凭证也是一种法律凭证，如税务行政处罚事项告知书等税务凭证，就是法律凭证。

1.2.4 “三证统一”对于纳税筹划的影响

法律凭证、会计凭证和税务凭证三者之间既有差异，但也存在一定的联系。例如，税务凭证与会计凭证都是明确相关经济责任的企业据以记账的书面证明。二者不同的是：会计凭证是依据中华人民共和国财政部（以下简称“财政部”）颁发的各项会计政策、财经制度而进行财务核算的记账凭证；税务凭证是根据相关税法和国家税务总局制定的各项税收政策而明确纳税义务的税收凭证。

二者虽都是对同一经济往来事件的核算，但前者主要依据会计准则，后者主要依据税法，各自的规定有一定差异，所以最终结论并不完全一致。因此，企业办理涉税事宜时，需要在会计记录基础上，根据税法进行纳税调整，否则将会受到税务主管部门的惩罚。

在企业的成本控制、纳税筹划过程中，必须保证法律凭证、会计凭证和税务凭证“三证统一”。“三证统一”是众多降低成本方法的核心与根源，读者可以从以下两个角度和相应案例中更加深入地了解这一点。

1.法律凭证是决定企业成本的根源

企业成本涉及企业的各个方面，如设计、研发、生产、管理、销售、售后服务等各价值链环节，每一个环节都会对成本产生影响。想要控制好成本，就必须把控好合同的签订和管理，尤其要关注产品的价格。关于价格的条款是合同和协议中的重要条款，合同和协议中的价格是构成企业相关成本的重要部分。

例如，如果合同中没有明确价格，那么想要通过价格降低成本是不可能的。若企业不按照合同规定的价格付款、结款，就会承担相应的法律责任。同时，企业也要从其他方面降低成本，如从材料采购、物流运输、服务提供等方面着手。这些内容同样需要在合同中体现，其也将影响会计凭证、税务凭证。

2.“三证统一”是降低税负、成本的根本之策

在明确法律凭证是决定企业成本的根源后，还要保证法律凭证、会计凭证和税务凭证的相互统一，这样降低成本才能落到实处。对于“三证统一”，企业要建立以下思维：

（1）合同与企业的账务处理相匹配，否则，要么做假账，要么做错账；

（2）合同与企业的税务处理（税务处理在实践中主要涉及企业缴多少税和什么时候缴税两方面）相匹配，否则，要么多缴税，要么少缴税；

（3）合同与企业发票开具相匹配，否则，要么开假票，要么虚开发票。

部分企业在实际经营过程中，往往忽视了“三证统一”的原则，导致被相关部门处罚，造成更大的成本支出。

来看这样一则案例。

A公司开展业务，与B公司达成协议。双方在合同中约定开工保证金条款：在合同签订后2个工作日内，A公司需要向B公司支付100万元的保证金，此保证金未来可以用于抵扣A公司需要支付的工程款。

与此同时，A公司与C公司签订合同，并说明履约保证金条款：C公司在合同签订之后的7个工作日之内必须向A公司支付100万元的履约保证金。

如果A、B公司都选择一般计税方法计征增值税，且适用的增值税税率为9%，那么对于保证金条款，A、B公司应该如何进行账务处理？

这个案例中，合同就是法律凭证。根据合同约定，开工保证金是A公司支付给B公司的预付款项，而履约保证金是C公司支付给A公司的保证金或押金。据此，可以针对A、B公司做出以下分析。

（1）A公司的账务处理如下。

（2）B公司的账务处理如下。

《中华人民共和国增值税暂行条例》第十九条规定如下。

增值税纳税义务发生时间：

（一）发生应税销售行为，为收讫销售款项或者取得索取销售款项凭据的当天；先开具发票的，为开具发票的当天。

这就意味着，B公司在收到A公司的开工保证金后，发生了增值税纳税义务，必须向A公司开具增值税专用发票。如果B公司没有开具发票，就需要进行无票收入的增值税销项税申报。

再来看A公司与C公司的账务处理。

（1）A公司的账务处理如下。

（2）C公司的账务处理如下。

C公司支付履约保证金没有发生纳税义务，A公司应向C公司开具收款收据。

从这个案例中可以看到，“三证统一”的背后是“三流统一”。所谓“三流统一”，即在货物交易环节中货流、资金流和发票流相互统一。收款方、开票方和货物销售方或劳务提供方必须是同一个经济主体，如果不能做到这一点，就会出现票款不一致的现象，涉嫌虚开发票，将被税务部门稽查判定为虚列支出、虚开发票，相关主体要承担一定的行政处罚，甚至会有遭到刑事处罚的法律风险。

实际经营过程中，虚开发票是很多企业面临的风险，一旦被税务部门查出，轻则处以补税、罚款和缴纳滞纳金；重则相关的主要负责人员将会承担一定的刑事处罚。《中华人民共和国发票管理办法》第二十二条对于虚开发票有着明确规定，具体如下。

任何单位和个人不得有下列虚开发票行为：

（一）为他人、为自己开具与实际经营业务情况不符的发票；

（二）让他人为自己开具与实际经营业务情况不符的发票；

（三）介绍他人开具与实际经营业务情况不符的发票。

同时，2011年2月25日，第十一届全国人大常委会第十九次会议通过的《中华人民共和国刑法修正案（八）》对刑法做出了重要修改和补充，其中第三十三项和第三十五项分别如下。

在刑法第二百零五条后增加一条，作为第二百零五条之一：“虚开本法第二百零五条规定以外的其他发票，情节严重的，处二年以下有期徒刑、拘役或者管制，并处罚金。

“单位犯前款罪的，对单位判处罚金，并对其直接负责的主管人员和其他直接责任人员，依照前款的规定处罚。”

在刑法第二百一十条后增加一条，作为第二百一十条之一：“明知是伪造的发票而持有，数量较大的，处二年以下有期徒刑、拘役或者管制，并处罚金；数量巨大的，处二年以上七年以下有期徒刑，并处罚金。

“单位犯前款罪的，对单位判处罚金，并对其直接负责的主管人员和其他直接责任人员，依照前款的规定处罚。”

由此可知，如果不做好“三证统一”，企业将会面临巨大的经营风险。国家税务总局对“三查活动”不断深化，即“查税必查票”“查账必查票”“查案必查票”。企业如果出现虚开发票的问题，将会受到刑事处罚。所以，想要做好纳税筹划，就必须做好“三证统一”，这是纳税筹划的基础。